El heredamiento cumulativo tributa como adquisición lucrativa por causa de muerte en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), aunque la transmisión de bienes se produzca en vida del heredante.
El impuesto se devenga el día en que se celebra el pacto sucesorio.
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Además, en el IRPF del transmitente no se genera ganancia patrimonial por aplicación del artículo 33.3.b) de la Ley del IRPF.
¿Qué es el heredamiento cumulativo?
De entrada conviene señalar que el heredamiento es cumulativo cuando, además de conferir la condición de heredero, atribuye al instituido todos los bienes del heredante, excepto los que se hayan excluido y los reservados para disponer (431-22 CCCat), así como los de uso personal.
Esos bienes, y los que adquiera el heredante con posterioridad al otorgamiento, los adquirirá cuando se abra la sucesión, salvo que se haya pactado la adquisición progresiva.
El artículo 431-19 del CCCat configura la institución de heredero y la adquisición de los bienes de presente como un negocio único, adquiriéndose los bienes como consecuencia de la institución de heredero, lo mismo que el título de heredero justifica la adquisición de los bienes adquiridos luego por el heredante (431-28).
No obstante, este heredamiento cumulativo no encaja con el favorecido no otorgante, que carece de título de heredero y no puede justificar la adquisición de presente, siendo por ello que el heredamiento cumulativo sólo puede otorgarse en favor de alguno o algunos de los otorgantes.
Este heredamiento no se presume. Es decir, debe atribuirse de forma expresa, con las palabras que sea, pero que no creen duda, porque entonces se tendrá por heredamiento simple (431-19.3 CCCat).
La tributación del heredamiento cumulativo.
Señala la Consulta Vinculante 2493-19 de 17 de septiembre de 2019, que conforme a la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) (artículos 3.1 y 24) así como al Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (artículo 11. b)), que los contratos y pactos sucesorios son títulos sucesorios, es decir, tributan por el hecho imponible regulado en la letra a) del artículo 3.1 de la LISD, y no por el de la letra b), que corresponde a los negocios jurídicos lucrativos inter vivos.
Ello es plenamente aplicable al pacto sucesorio de heredamiento cumulativo a que se refiere el artículo 431 – 19.2 del CCCat.
Dicho pacto, por el que se instituyen herederos en la calidad de sucesiones a título universal, no pierde ese carácter en el caso de exclusión de determinados bienes de la transmisión de presente que se efectúa con motivo del mismo, y ello sin perjuicio de que, de acuerdo con el artículo 24 de la LISD, al producirse adquisición de bienes y derechos en vida del futuro causante el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se devengue el mismo día en que se celebre el referido contrato o pacto sucesorio, pues es en ese momento cuando se produce la adquisición.
La Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de febrero de 2016, recalca que los pactos sucesorios son adquisiciones patrimoniales lucrativas por causa de muerte, sin que su naturaleza jurídica sufra por el hecho de que el efecto patrimonial se anticipe a la muerte.
¿Genera ganancia patrimonial en el IRPF?
Teniendo en cuenta el criterio jurisprudencial, reiterado en Resolución de 2 de marzo de 2016 por el Tribunal Económico Administrativo Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, a la transmisión de bienes de presente (en el mismo momento de hacer el pacto sucesorio) que se produzca a través de un pacto sucesorio, le resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 33.3.b) de la Ley 35/2006, conforme al cual “se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.”
En definitiva, será de aplicación dicha norma del IRPF respecto del heredamiento cumulativo del 431-19.2.
Por lo tanto, el heredamiento cumulativo es un pacto sucesorio, y, como tal, tributa a título sucesorio.
FAQ’s
¿El heredamiento cumulativo tributa como donación?
No. El heredamiento cumulativo es un pacto sucesorio y tributa en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) como adquisición lucrativa por causa de muerte, no como negocio inter vivos.
¿Cuándo se devenga el Impuesto sobre Sucesiones en el heredamiento cumulativo?
Si hay transmisión de bienes de presente, el devengo se produce el mismo día en que se celebra el pacto sucesorio, porque es en ese momento cuando se entiende realizada la adquisición.
¿La transmisión de bienes de presente genera ganancia patrimonial en el IRPF del heredante?
No. Se aplica el artículo 33.3.b) de la Ley del IRPF: no existe ganancia o pérdida patrimonial en transmisiones lucrativas por causa de muerte, aunque el efecto patrimonial se anticipe.
¿El heredamiento cumulativo se presume?
No. Debe pactarse de forma expresa y sin duda interpretativa. Si no queda claro, se tendrá por heredamiento simple.
¿Puede otorgarse un heredamiento cumulativo a favor de un no otorgante?
Con carácter general, no encaja, porque el favorecido no otorgante carece de título de heredero que justifique la adquisición de bienes de presente. Por eso, el heredamiento cumulativo solo puede otorgarse a favor de alguno o algunos de los otorgantes.
